Emsal kira bedeli uygulaması
Güncelleme Tarihi:
Oluşturulma Tarihi: Ocak 22, 2001 00:00
2000 yılında elde ettiği beyana tabi geliri sadece gayrimenkul sermaye iradından (kira geliri) ibaret olanlar,2001 Ocak ayı sonuna kadar yıllık gelir vergisi beyannamelerini vermek zorundalar.
İdare ile vergi hukukçuları arasında 1998 yılı sonlarında başlayan emsal kira bedelinin uygulanmasına ilişkin görüş ayrılığı, kira gelirlerinin beyan döneminin başlaması ile birlikte yeniden tartışma gündemine geldi.
Emsal kira bedeli esası:
Emsal kira bedeli esası, Gelir Vergisi Kanununun 73. maddesinde yer alan bir vergi güvenlik müessesesidir. Emsal kira bedeli esası ile ilgili 73. maddede en son değişiklik 3239 sayılı yasa ile 1985 yılında yapılmış olup, bu güne kadar mevcut şeklini korumuştur. Madde hükmüne göre, kiraya verilen mal ve hakların kira bedelleri emsal kira bedelinden düşük olamaz. Bedelsiz olarak başkalarının yararlanmasına bırakılan mal ve hakların emsal kira bedeli, bu mal ve hakların kirası sayılır. Bina ve arazide emsal kira bedeli, yetkili özel mercilerce veya mahkemelerce takdir veya tespit edilmiş kirası, bu suretle takdir veya tespit edilmiş kira mevcut değilse, Vergi Usul Kanununa göre belirlenen vergi değerinin yüzde 5`idir. Diğer mal ve haklarda emsal kira bedeli, bu mal ve hakların maliyet bedelinin, bu bedel bilinmiyorsa, Vergi Usul Kanununun servetlerin değerlendirilmesi hakkındaki hükümlerine göre belli edilen değerlerinin yüzde 10`udur.
Emsal kira bedeli esasının uygulanması ile ilgili olarak Maliye Bakanlığı bugüne kadar iki farklı görüş sergilemiştir. Maliye Bakanlığının, emsal kira bedeli uygulaması ile ilgili tartışmaların başladığı 1998 yılı sonuna kadar olan dönemdeki görüşü ile bu tarihten sonraki görüşüne aşağıda yer verilmiştir.
Maliye Bakanlığı`nın eski görüşü:
Vergi Usul Kanununun 3. maddesinin (A) fıkrasının 2. bendinde `Vergi kanunları lafzı ve ruhu ile hüküm ifade eder. Lafzın açık olmadığı hallerde vergi kanunlarının hükümleri, konuluşundaki maksat, hükümlerin kanun yapısındaki yeri ve diğer maddelerle olan bağlantısı gözönünde tutularak uygulanır` hükmü yer almaktadır.
Gelir Vergisi Kanununun 73. maddesinin lafzı (yazılı şekli) bize göre hiç bir tereddüt yaratmayacak şekilde açıktır. 73. maddenin yazılı şekline bakıldığında, kiraya verilen mal ve hakların kira bedellerinin emsal kira bedelinden düşük olamayacağı açık olarak görülmektedir.
Nitekim Maliye Bakanlığı`nın 18.02.1985 tarih ve 3 - 2131 - 4 - 426/10337 sayılı Genel yazısında, 73. maddenin lafzına bağlı kalarak yapılan açıklamada; `kiraya verilen bina ve arazi için yetkili özel mercilerce tespit edilmiş kirası mevcut değilse, beyannamede gösterilen gayrisafi yıllık kira bedellerinin 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 268. maddesinde sözü edilen vergi değerinin yüzde 5`inden düşük olduğu takdirde, emsal kira bedeli uygulamasına gidileceği, beyannamenin elden vergi dairesine verilmesi halinde, durumun mükellefe sözlü olarak duyurulacağı ve emsal kira bedeli esas alınarak beyan edilen matrahın mükellefin rızasına istinaden artırılarak gerekli tarh ve tahakkuk işleminin yapılacağı, mükellefin rıza göstermemesi halinde, beyannamenin aynen kabul edilerek, kanuni ve ek süreler geçtikten sonra emsal kira bedeli uygulamasına gidilip, bulunan matrah ile mükellefin beyan ettiği matrah arasındaki `fark matrah` üzerinden ikmalen kusur cezalı tarhiyat yapılacağı` belirtilmiştir.
Maliye Bakanlı`ğının yeni görüşü:
1998 yılı sonlarında emsal kira bedeli ile ilgili olarak başlatılan tartışma sonrasında Maliye Bakanlığı yayımlamış olduğu 1999/1 sayılı Gelir Vergisi İç Genelgesi ile ` ...Emsal kira bedeli uygulamasına ilişkin bu hüküm, esas itibariyle gayrimenkullerin bedelsiz olarak Gelir Vergisi Kanununun 73. maddesinde belirtilenler dışındaki kişilerin kullanımına tahsis edilmesi veya kira bedelinin tespit edilememesi halleri ile muvazaalı olarak gerçek kira gelirinin altında beyanda bulunulması durumlarında vergi güvenlik müessesesi olarak kullanılmak amacıyla getirilmiştir.
Elde edilen gerçek kira gelirinin kira sözleşmesi, ödemeye ilişkin banka dekontu veya havale makbuzu vb. belgelerle veya kiracının ifadesiyle ispat veya tevsik edildiği durumlarda ayrıca emsal kira bedeli karşılaştırılması yoluna gidilmemektedir. Sözü edilen ispat veya tevsik işlemine ise, ancak beyan edilen kira gelirinin gerçek durumu yansıtmadığına ilişkin karinelerin bulunması veya vergi incelemeleri sırasında yetkililerce talep edilmesi durumunda başvurulmaktadır` şeklinde görüş değiştirmiştir. Maliye Bakanlığı 1999/1 sayılı Gelir Vergisi İç Genelgesindeki görüşü ile bize göre mükellef lehine de olsa 73. maddenin lafzından uzaklaşarak emsal kira bedeli esasının uygulama alanını daraltmıştır. Oysa 73. maddede emsal kira bedeli esasının uygulanmayacağı durumlar ayrı ayrı sayılmış olup, bunu yorum yoluyla daraltmak veya genişletmek mümkün değildir.
1999/1 Sayılı İç Genelgede de belirtildiği üzere emsal kira bedeli esası, 4369 sayılı yasa ile kaldıran ortalama kar haddi ve gayrisafi hasılat esası gibi, 4605 sayılı yasa ile tekrar geri getirilen hayat standardı esası gibi, GVK`nın 73. maddesinde yer alan bir vergi güvenlik müessesesidir. Vergilendirmede gerçek durumun esas alınması vergi hukukunun temel prensibi olmakla birlikte, vergi güvenlik müesseselerinde bu ilkeden sapılmakta, hatta bu yönüyle sürekli eleştirilere konu olmaktadır. Ancak vergi güvenlik müesseselerinin kendilerine özgü bir yapısı bulunmakta olup, bu yapı da kanunda açıkça belirtilmektedir. Diğer bir vergi güvenlik müessesesi olan hayat standardı esası uygulamasında nasıl mükellefin gerçek kazancının düşük olması halinde hayat standardı esasına göre hesaplanan kazancı üzerinden vergilendiriliyorsa, hayat standardı esasının uygulanması için gerçek gelirin tespit edilememesi veya beyan edilen gelirin gerçek durumu yansıtmadığına ilişkin karine bulunması koşulu aranmıyorsa, kazanç elde edilmediği ileri sürülerek hayat standardı esası uygulamasının dışında kalınamıyorsa, emsal kira bedeli esasının uygulama alanı da yorum yoluyla daraltılamaz. Çünkü, GKV`nın 73. maddesinin lafzı (yazılı şekli) gayet açık olup, kiraya verilen mal ve hakların kira bedellerinin emsal kira bedelinden düşük olamayacağı hüküm altına alınmıştır.
Tüm bu yazdıklarımızdan emsal kira bedeli esasının uygulanmasından yana olduğumuz anlaşılmasın. Elde edilmemiş kazancın vergilendirilmesine yönelik düzenlemelere biz de karşıyız. Bir kısmı 4369 sayılı yasa ile kaldırılan ve vergi hukukunun temel prensibi olan vergilendirmede gerçek durumun esas alınması prensibine aykırı olan hayat standardı esası, emsal kira bedeli esası gibi düzenlemelerin kaldırılmasından yanayız. Ancak, bunun yasa ile yapılması gerekmektedir. Emsal kira bedeli esası 1999/1 sayılı Gelir Vergisi İç Genelgesinde açıklandığı gibi dar alanda uygulanacak, ya da hiç uygulanmayacaksa, bunun yasa değişikliği ile yapılması gerekmektedir. Aksi halde geçmişte olduğu gibi, GVK`nın 73. maddesine göre ikmalen tarhiyat yapılması her zaman mümkündür.
İdare ile vergi hukukçuları arasında 1998 yılı sonlarında başlayan emsal kira bedelinin uygulanmasına ilişkin görüş ayrılığı, kira gelirlerinin beyan döneminin başlaması ile birlikte yeniden tartışma gündemine geldi.
Emsal kira bedeli esası:
Emsal kira bedeli esası, Gelir Vergisi Kanununun 73. maddesinde yer alan bir vergi güvenlik müessesesidir. Emsal kira bedeli esası ile ilgili 73. maddede en son değişiklik 3239 sayılı yasa ile 1985 yılında yapılmış olup, bu güne kadar mevcut şeklini korumuştur. Madde hükmüne göre, kiraya verilen mal ve hakların kira bedelleri emsal kira bedelinden düşük olamaz. Bedelsiz olarak başkalarının yararlanmasına bırakılan mal ve hakların emsal kira bedeli, bu mal ve hakların kirası sayılır. Bina ve arazide emsal kira bedeli, yetkili özel mercilerce veya mahkemelerce takdir veya tespit edilmiş kirası, bu suretle takdir veya tespit edilmiş kira mevcut değilse, Vergi Usul Kanununa göre belirlenen vergi değerinin yüzde 5`idir. Diğer mal ve haklarda emsal kira bedeli, bu mal ve hakların maliyet bedelinin, bu bedel bilinmiyorsa, Vergi Usul Kanununun servetlerin değerlendirilmesi hakkındaki hükümlerine göre belli edilen değerlerinin yüzde 10`udur.
Emsal kira bedeli esasının uygulanması ile ilgili olarak Maliye Bakanlığı bugüne kadar iki farklı görüş sergilemiştir. Maliye Bakanlığının, emsal kira bedeli uygulaması ile ilgili tartışmaların başladığı 1998 yılı sonuna kadar olan dönemdeki görüşü ile bu tarihten sonraki görüşüne aşağıda yer verilmiştir.
Maliye Bakanlığı`nın eski görüşü:
Vergi Usul Kanununun 3. maddesinin (A) fıkrasının 2. bendinde `Vergi kanunları lafzı ve ruhu ile hüküm ifade eder. Lafzın açık olmadığı hallerde vergi kanunlarının hükümleri, konuluşundaki maksat, hükümlerin kanun yapısındaki yeri ve diğer maddelerle olan bağlantısı gözönünde tutularak uygulanır` hükmü yer almaktadır.
Gelir Vergisi Kanununun 73. maddesinin lafzı (yazılı şekli) bize göre hiç bir tereddüt yaratmayacak şekilde açıktır. 73. maddenin yazılı şekline bakıldığında, kiraya verilen mal ve hakların kira bedellerinin emsal kira bedelinden düşük olamayacağı açık olarak görülmektedir.
Nitekim Maliye Bakanlığı`nın 18.02.1985 tarih ve 3 - 2131 - 4 - 426/10337 sayılı Genel yazısında, 73. maddenin lafzına bağlı kalarak yapılan açıklamada; `kiraya verilen bina ve arazi için yetkili özel mercilerce tespit edilmiş kirası mevcut değilse, beyannamede gösterilen gayrisafi yıllık kira bedellerinin 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 268. maddesinde sözü edilen vergi değerinin yüzde 5`inden düşük olduğu takdirde, emsal kira bedeli uygulamasına gidileceği, beyannamenin elden vergi dairesine verilmesi halinde, durumun mükellefe sözlü olarak duyurulacağı ve emsal kira bedeli esas alınarak beyan edilen matrahın mükellefin rızasına istinaden artırılarak gerekli tarh ve tahakkuk işleminin yapılacağı, mükellefin rıza göstermemesi halinde, beyannamenin aynen kabul edilerek, kanuni ve ek süreler geçtikten sonra emsal kira bedeli uygulamasına gidilip, bulunan matrah ile mükellefin beyan ettiği matrah arasındaki `fark matrah` üzerinden ikmalen kusur cezalı tarhiyat yapılacağı` belirtilmiştir.
Maliye Bakanlı`ğının yeni görüşü:
1998 yılı sonlarında emsal kira bedeli ile ilgili olarak başlatılan tartışma sonrasında Maliye Bakanlığı yayımlamış olduğu 1999/1 sayılı Gelir Vergisi İç Genelgesi ile ` ...Emsal kira bedeli uygulamasına ilişkin bu hüküm, esas itibariyle gayrimenkullerin bedelsiz olarak Gelir Vergisi Kanununun 73. maddesinde belirtilenler dışındaki kişilerin kullanımına tahsis edilmesi veya kira bedelinin tespit edilememesi halleri ile muvazaalı olarak gerçek kira gelirinin altında beyanda bulunulması durumlarında vergi güvenlik müessesesi olarak kullanılmak amacıyla getirilmiştir.
Elde edilen gerçek kira gelirinin kira sözleşmesi, ödemeye ilişkin banka dekontu veya havale makbuzu vb. belgelerle veya kiracının ifadesiyle ispat veya tevsik edildiği durumlarda ayrıca emsal kira bedeli karşılaştırılması yoluna gidilmemektedir. Sözü edilen ispat veya tevsik işlemine ise, ancak beyan edilen kira gelirinin gerçek durumu yansıtmadığına ilişkin karinelerin bulunması veya vergi incelemeleri sırasında yetkililerce talep edilmesi durumunda başvurulmaktadır` şeklinde görüş değiştirmiştir. Maliye Bakanlığı 1999/1 sayılı Gelir Vergisi İç Genelgesindeki görüşü ile bize göre mükellef lehine de olsa 73. maddenin lafzından uzaklaşarak emsal kira bedeli esasının uygulama alanını daraltmıştır. Oysa 73. maddede emsal kira bedeli esasının uygulanmayacağı durumlar ayrı ayrı sayılmış olup, bunu yorum yoluyla daraltmak veya genişletmek mümkün değildir.
1999/1 Sayılı İç Genelgede de belirtildiği üzere emsal kira bedeli esası, 4369 sayılı yasa ile kaldıran ortalama kar haddi ve gayrisafi hasılat esası gibi, 4605 sayılı yasa ile tekrar geri getirilen hayat standardı esası gibi, GVK`nın 73. maddesinde yer alan bir vergi güvenlik müessesesidir. Vergilendirmede gerçek durumun esas alınması vergi hukukunun temel prensibi olmakla birlikte, vergi güvenlik müesseselerinde bu ilkeden sapılmakta, hatta bu yönüyle sürekli eleştirilere konu olmaktadır. Ancak vergi güvenlik müesseselerinin kendilerine özgü bir yapısı bulunmakta olup, bu yapı da kanunda açıkça belirtilmektedir. Diğer bir vergi güvenlik müessesesi olan hayat standardı esası uygulamasında nasıl mükellefin gerçek kazancının düşük olması halinde hayat standardı esasına göre hesaplanan kazancı üzerinden vergilendiriliyorsa, hayat standardı esasının uygulanması için gerçek gelirin tespit edilememesi veya beyan edilen gelirin gerçek durumu yansıtmadığına ilişkin karine bulunması koşulu aranmıyorsa, kazanç elde edilmediği ileri sürülerek hayat standardı esası uygulamasının dışında kalınamıyorsa, emsal kira bedeli esasının uygulama alanı da yorum yoluyla daraltılamaz. Çünkü, GKV`nın 73. maddesinin lafzı (yazılı şekli) gayet açık olup, kiraya verilen mal ve hakların kira bedellerinin emsal kira bedelinden düşük olamayacağı hüküm altına alınmıştır.
Tüm bu yazdıklarımızdan emsal kira bedeli esasının uygulanmasından yana olduğumuz anlaşılmasın. Elde edilmemiş kazancın vergilendirilmesine yönelik düzenlemelere biz de karşıyız. Bir kısmı 4369 sayılı yasa ile kaldırılan ve vergi hukukunun temel prensibi olan vergilendirmede gerçek durumun esas alınması prensibine aykırı olan hayat standardı esası, emsal kira bedeli esası gibi düzenlemelerin kaldırılmasından yanayız. Ancak, bunun yasa ile yapılması gerekmektedir. Emsal kira bedeli esası 1999/1 sayılı Gelir Vergisi İç Genelgesinde açıklandığı gibi dar alanda uygulanacak, ya da hiç uygulanmayacaksa, bunun yasa değişikliği ile yapılması gerekmektedir. Aksi halde geçmişte olduğu gibi, GVK`nın 73. maddesine göre ikmalen tarhiyat yapılması her zaman mümkündür.